Abweichende Festsetzung aus Billigkeitsgründen bei der Erbschaftsteuer BFH, Urteil v. 25. Februar 2026, II R 1/22, Juris

1. Die Festsetzung der Erbschaftsteuer kann aus sachlichen Billigkeitsgründen ausnahmsweise unbillig sein, wenn der Erbe zwar den Wert des Nachlasses am Stichtag zu versteuern hat, ihn jedoch kein Verschulden daran trifft, dass er trotz des Erwerbs von su_members color=“#FFF“ message=“Nur für Mitglieder. Bitte %login%.“ login_text=“Anmelden“ class=“BWVMember“]Todes wegen letztendlich nicht bereichert ist.
2. Dafür hat der Erbe zum einen darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er alles in seiner Macht Stehende getan hat, um den am Besteuerungsstichtag vorhandenen Nachlass zu sichern. Ferner hat er darzulegen und gegebenenfalls nachzuweisen, dass er etwaige Ersatzansprüche geltend gemacht hat oder die Geltendmachung solcher Ansprüche wegen Vermögenslosigkeit des Ersatzverpflichteten von vornherein aussichtslos war.

Erläuterungen

Im Streitfall ging es darum, ob der Kläger zur Erbschaftsteuer herangezogen werden kann, obwohl er erst nach jahrelangen zivilrechtlichen Streitigkeiten auf den dann bereits aufgezerrten Nachlass zugreifen konnte.

Der im Jahre 2006 verstorbene Erblasser setzte den Kläger, dessen Mutter M sowie eine weitere Person B testamentarisch zu jeweils gleichen Teilen als Erben ein. Entgegen den Vorstellungen des Erblassers beantragen jedoch M und die Schwester des Erblassers (S) im August 2006 einen Erbschein als gesetzliche Erbinnen. Da dem Gericht nicht bekannt gewesen ist, dass der Erblasser testamentarisch etwas anderes verfügt hatte, wurde ihnen dieser Erbschein auch erteilt und M und S jeweils zur Hälfte Erbinnen ausgewiesen.

Hiergegen ging der Kläger zivilrechtlich vor. Zwar wurde der im Jahr 2006 erteilte Erbschein zunächst eingezogen, kurz darauf aber wieder freigegeben. Erst im Anschluss an eine umfangreiche Beweisaufnahme zog das Amtsgericht den zugunsten von M und S erteilten Erbschein im Jahr 2014 erneut ein. Nach weiteren Streitigkeiten erhielt der Kläger im Jahre 2016 den nunmehr korrekten Erbschein. Bis zu diesem Zeitpunkt hatte der Kläger tatsächlich keinen gesicherten Zugriff auf den Nachlass.

Zu diesem Zeitpunkt hatten M und S den Nachlass bereits vollumfänglich aufgezehrt. Dies galt insbesondere für Forderungen des Erblassers, die durch M und S im Jahre 2013 nach einem ebenfalls langwierigen Rechtsstreit realisiert werden konnten.

Die Finanzverwaltung setzte im Jahr 2018 – zwölf Jahre nach dem Tode des Erblassers – dennoch Erbschaftsteuer gegen den Kläger fest. Es stellte dabei auf das erbschaftsteuerliche Stichtagsprinzip ab:

Für die Besteuerung kommt es grundsätzlich auf den Wert des Erwerbs im Zeitpunkt des Todes des Erblassers an.

Dass der Erbe den Nachlass später tatsächlich nicht oder nicht mehr erhält, ändert daran nach dem gesetzlichen Ausgangspunkt zunächst nichts. Die Finanzverwaltung wollte deshalb trotz des späteren Verbrauchs des Nachlasses an der Besteuerung festhalten und berücksichtigte dabei auch die durch die M und S realisierten Forderungen.

Der Kläger begehrte deshalb eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen. Er verwies darauf, dass er seine Erbenstellung über Jahre hinweg habe gerichtlich klären lassen müssen und dass er alles ihm Mögliche unternommen habe, um den Nachlass beziehungsweise einen Ersatz hierfür zu erlangen. Letzteres war nicht mehr möglich, da S zu diesem Zeitpunkt bereits nicht mehr in Deutschland lebte und M zwischenzeitlich mittellos geworden ist. Im Anschluss an das erfolglose Einspruchsverfahren wandte sich der Kläger an das FG und obsiegte in erster Instanz. Die beklagte Finanzverwaltung wandte sich in der Folge mit der Revision an den BFH.

Anmerkungen

Der BFH hat die Entscheidung des Finanzgerichts nicht in vollem Umfang bestätigt. Zwar erkennt der Senat ausdrücklich an, dass die Erbschaftsteuerfestsetzung in besonderen Ausnahmefällen aus sachlichen Billigkeitsgründen abweichend festgesetzt werden kann, wenn der Erbe zwar nach dem Stichtagsprinzip den Wert des Nachlasses zu versteuern hat, ihm die Bereicherung später aber tatsächlich nicht verbleibt. Eine solche Billigkeitskorrektur setzt jedoch voraus, dass die fehlende Bereicherung nicht auf einem dem Erben zurechenbaren Verhalten beruht.

Maßgeblich ist daher nicht allein, dass der Nachlass nach dem Erbfall verbraucht wurde, sondern ob der Erbe alles Zumutbare unternommen hat, um den Nachlass zu sichern und seine Rechtsposition durchzusetzen.

Der BFH knüpft dabei an den Zweck des § 163 AO an. Die Vorschrift soll ungewollte Härten des gesetzlichen Steuertatbestands ausgleichen, nicht aber die gesetzliche Wertung des Erbschaftsteuerrechts generell korrigieren. Grundsätzlich bleibt es deshalb beim erbschaftsteuerlichen Stichtagsprinzip: Der steuerpflichtige Erwerb richtet sich nach dem Wert des Vermögensanfalls im Zeitpunkt des Todes des Erblassers. Spätere Wertveränderungen oder Vermögensverluste sind im Festsetzungsverfahren regelmäßig unbeachtlich. Eine sachliche Unbilligkeit kann aber ausnahmsweise vorliegen, wenn gerade die Anwendung dieses Stichtagsprinzips im Einzelfall zu einer Besteuerung führt, obwohl der Erwerber ohne eigenes Verschulden letztlich nicht bereichert ist.

Für eine solche Billigkeitsentscheidung stellt der BFH strenge Darlegungs- und Nachweisanforderungen auf. Der Erbe muss zum einen darlegen und gegebenenfalls beweisen, dass er alles in seiner Macht Stehende getan hat, um den am Besteuerungsstichtag vorhandenen Nachlass zu sichern. Zum anderen muss er darlegen und gegebenenfalls beweisen, dass er etwaige Ersatzansprüche geltend gemacht hat. Das betrifft insbesondere Ansprüche gegen Personen, die aufgrund eines zunächst erteilten, später aber als unrichtig erkannten Erbscheins über den Nachlass verfügt haben. Nur wenn die Geltendmachung solcher Ansprüche von vornherein aussichtslos war, etwa wegen Vermögenslosigkeit des Ersatzverpflichteten, kann darauf verzichtet werden.

Vor diesem Hintergrund hielt der BFH die Entscheidung des Finanzgerichts für nicht tragfähig.

Das Finanzgericht hatte das Finanzamt verpflichtet, die Erbschaftsteuer auf 0 € festzusetzen. Dafür fehlten nach Auffassung des BFH jedoch ausreichende tatsächliche Feststellungen. Insbesondere war nicht hinreichend geklärt, welche konkreten Maßnahmen der Kläger zur Sicherung des Nachlasses und zur Durchsetzung möglicher Herausgabe- oder Ersatzansprüche ergriffen hatte und ob solche Maßnahmen erfolgversprechend oder von vornherein aussichtslos waren. Der BFH hob das Urteil daher insoweit auf und verwies die Sache an das Finanzgericht zurück. Dieses muss nun im zweiten Rechtsgang prüfen, ob die strengen Voraussetzungen einer abweichenden Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen tatsächlich erfüllt sind.

Praxishinweis:

Die vorliegende Entscheidung verdeutlicht ein erbschaftsteuerliches Dilemma, dass immer dann auftritt, wenn einige (vermeintliche) Erben bereits über den Nachlass verfügen können, während andere noch von der Erbfolge ausgeschlossen sind und ihre Erbenstellung erst gerichtlich klären lassen müssen. In diesen Fällen gilt dennoch weiterhin das Stichtagsprinzip, so dass gerade Fälle problematisch werden, in denen nicht der Umfang des Erbrechts, sondern die Erbenstellung an sich strittig ist. Entsprechende Verfahren können – wie im vorliegenden Fall – mehrere Jahre dauern und gehen mit teils ausufernden Beweisaufnahmen einher. Letztere sind immer dann erforderlich, wenn es um die Frage geht, ob ein Testament authentisch ist oder der Erblasser noch testierfähig gewesen ist.

Das Stichtagsprinzip in vorliegenden Fallkonstellationen ist bei solch tragischen Fällen zu eng gefasst.

Bei werthaltigen Nachlässen empfiehlt es sich in solchen Fällen, einen Nachlassverwalter einschalten zu lassen. Ein Nachlassverwalter ist in der Regel ein gerichtlich bestellter Rechtsanwalt, der den Nachlass so lange verwaltet, bis die Erbfolge geklärt ist. Zu berücksichtigen ist jedoch, dass der Nachlassverwalter normalerweise aus Mitteln des Nachlasses selbst finanziert wird, sodass überhaupt ein werthaltiger Nachlass vorliegen muss, damit ein Nachlassverwalter überhaupt eingesetzt werden kann.

 

BWV-Infodienst als PDF [/su_members]